ביום 12 בינואר 2012, פורסם פס"ד על ידי כבוד השופט אלטוביה (עמ"ה 1029/00), אשר מחדד את העקרונות המנחים לפיהם חברה זרה תחשב לתושבת ישראל לצורך מס, ככל שהשליטה על עסקיה וניהולם מופעלים בישראל. במקרה הנדון, בעלי מניות בחברה ישראלית (להלן: "הישראלית") העוסקת בייצוא מוצרי טקסטיל, ייסדו חברה זרה (להלן- "הזרה") בשנת 1990 אליה הועברה הפעילות העסקית הנוגעת לקשרים עם הלקוחות בחו"ל; בחלוף שלוש שנים, ועובר להנפקת מניותיה של הישראלית למסחר בבורסה, מכרה הזרה את פעילותה חזרה לישראלית בכ-22 מיליוני ש"ח, וחילקה רווחיה (באותו סכום) כדיבידנד לבעלי המניות שהתקבל מחוץ לישראל , תוך שנטען שהינו פטור ממס בידיהם (קודם לתיקון מס' 132 לפקודה). הכספים הועברו מבנק בחו"ל חזרה לישראלית, כהלוואת בעלים שקוזזה בחלקה כנגד יתרות חובה שהיו לבני בעלי המניות בישראלית. לטענת המערערים, עסקי הזרה נוהלו ע"י מנהליה ועובדיה היושבים מחוץ לישראל ולראיה, דירקטוריון הזרה מנה 3 חברים שמקום מושבם מחוץ לישראל; ישיבות הדירקטוריון התקיימו מחוץ לישראל והחלטות הדירקטוריון התקבלו על ידי הדירקטורים באופן עצמאי וללא התערבות בעלי המניות; הדירקטורים בזרה היו בעלי ידע בתחומים שונים הרלוונטיים לפעילותה; משרדה המרכזי של הזרה ושני משרדים נוספים היו מחוץ לישראל וריכוז ההזמנות מרחבי העולם, ניהול הכספים, הנפקת חשבוניות, קבלות ומכתבי אשראי בוצעו ממשרדיה. פקיד שומה כ"ס, לעומתם, טען שהשליטה והניהול בזרה בוצעו בישראל וטענות חלופיות נוספות, לרבות טענת מלאכותיות (סעיף 86 לפקודה). ביהמ"ש בחן את הראיות והעובדות בתיק וקבע כי יש לראות בחברה הזרה כמי שהשליטה והניהול של עסקיה מופעלים בישראל ובהתאם, הדיבידנדים שחילקה הזרה למערערים חייבים במס בישראל.
להלן נעמוד על נקודות עיקריות העולות מפסה"ד ביחס לקביעת מקום ה"שליטה והניהול" של החנ"ז:
פעילות החברה הזרה- הפעילות מול הקניינים הזרים והיצרנים הישראלים נעשתה באמצעות סוכנות עצמאית בארה"ב (שנוהלה על ידי יחיד אמריקאי) והישראלית שבבעלות המערערים. לפיכך, לא היה צורך מהותי בקיומה של הזרה.
פסק הדין מדגיש כי בנסיבות המקרה, העובדות מצביעות על כך ש: "אין במנגנון התאגידי הכולל דירקטוריון, , משרדים, חשבון בנק ועוד... ...כדי ללמד על קיום ממשי של ישות תאגידית עצמאית ונפרדת מהחברה הישראלית ו/או המערערים אלא על פלטפורמה מלאכותית...". כפי שעולה בהמשך הדיון, לזרה כלל לא הוקצו הכלים המקצועיים שהיו דרושים לפעילות השיווק האמורה. מעבר לכך, עסקיה של הזרה נוהלו בשפה העברית, שאינה שגורה בפי מנהליה ו/או עובדיה, ובפועל היו תלויים מנהלי החברה ועובדיה במידע עסקי שהעבירו או לא העבירו להם הישראלית ו/או הסוכן העצמאי.
פעילות הסוכן העצמאי - במקרה דנן, לא היה שום
שוני בדרך העבודה של הסוכן קודם להקמתה של הזרה והוא המשיך לפעול מול הישראלית, ללא כל מעורבות של מנהלי הזרה ועובדיה וכך אף ביחס לקביעת העמלות שקיבל כל אחד מהגורמים העסקיים המעורבים בפעילות האמורה. עובדה זו חיזקה, ככל הנראה, את קביעתו של ביהמ"ש שממילא עצם הקמת הזרה הייתה מלאכותית. בהקשר השליטה והניהול, הרי שהיות הסוכן עצמאי שאינו פועל בלעדית עבור החברה והעדר סמכותו לחייבה היווה שיקול בהכרעת ביהמ"ש. נזכיר, כי סוגיית הסוכן תלוי ו/או הבלתי תלוי מוזכרת רבות בהקשר של מוסד קבע והנה, נראה, שיש מקום לשלב סוגיה זו גם בהקשר של שליטה וניהול.
התנהלות מנהלי החברה ועובדיה - מעיון בראיות הסיק ביהמ"ש שהדירקטורים לא עסקו בפעילות החברה באופן יומיומי ולא הייתה להם ידיעה ממשית על פעילותה העסקית. בחקירת אחד הדירקטורים אף עלה, כי הוא אינו יודע לציין אף לא שם של אחד מבין היצרנים עימם החברה הייתה קשורה. בהמשך, נאמר בפסק הדין כי, "אף אם תתקבל טענה כי אחד הדירקטורים עסק בפעילות יומיומית אדמיניסטרטיבית בעיקרה, הרי שאין בכך משום תמיכה לניהול ממשי של החברה".
התנהלות בעלי המניות- בחוזר מ"ה 4/02 בדבר קווים מנחים לקביעת שליטה וניהול, נקבע כי במקרה שבו ההחלטות האסטרטגיות לגבי החברה אינן נקבעות ברמת הדירקטוריון, יש לבחון מיהו הגורם שמקיים או מפעיל את השליטה והניהול בעסק. במקרה דנן, נבחנה פעילות בעלי המניות, כאשר אחד מבעלי המניות בחברה (שהינו תושב ישראל), אישר כי המערערים ו/או הוא קיבלו את ההחלטות אם להתקשר עם לקוח שהוצע על ידי הסוכנות העצמאית- עובדה שסותרת את טענת אי קיום שליטה וניהול מצידם!! מהעובדות עולה שגם ההחלטות ברמה של מדיניות ניהולית וברמת ההתקשרות החוזית נעשתה באמצעותם ולא באמצעות המנהלים בחברה. נזכיר כי העובדה שבחברה זרה מכהנים דירקטורים ישראלים אינה גורמת בהכרח לקיום שליטה וניהול מישראל, ככל שאלו מוציאים את סמכויותיהם לפועל מחוץ לישראל.
פרוטוקולים ומסמכים- פסק הדין מדגיש כי קיימת חשיבות לנאמר במסמכים שונים. במקרה דנן לא נמצאו בפרוטוקולים החלטות שלכאורה התקבלו על ידי החברה ו/או מנהליה. מעיון בפרוטוקולים עולה שמדובר בהחלטות קצרות ולקוניות ללא רמז לדיונים או הערות ביחס לנושאים שלכאורה עלו על סדר היום. כב' השופט אלטוביה מציין כי: "בעניינים הנוגעים לקיומה העסקי של החברה ישקף פרוטוקול הדיון את אופן קבלת ההחלטה וככל שהמשתתפים הסתמכו על חוו"ד כלשהי, יהיה לכך עיגון בפרוטוקול הדיון". עוד לעניין זה נציין, כי בחוזר מ"ה 4/02 מודגש כי לצורך איתור המקום בו מתקבלות החלטות אסטרטגיות, חשוב לבחון את תהליך קבלת ההחלטה בכללותו. כלומר, יש לבחון היכן מבחינה מהותית התקבלו ההחלטות ולא רק מקום קבלתן בפועל, כאשר נהיר כי בד"כ, תהליך קבלתן של החלטות מהותיות לא מסתכם בנקודת זמן ספציפית.
לדעתנו, פסק הדין ניתן בתגובה לתמונה כולה שהיה בה מעין תכנון מס והתנהלות בסגנון קיצוני בה בין השאר קבלו המערערים דיבידנד ניכר בפטור ממס לטענתם, אשר הועבר מיד לחברה הישראלית כהלוואת בעלים, ותוך יצירת "מגן מס" במשיכת רווחים עתידית מהישראלית (בדרך של החזר הלוואת בעלים). בנוסף, לאחר שהוכרע כבר הפסק, מוסיף השופט וקובע כי: "עסקת מכירת עסקי החברה לחברה הישראלית והעברת הדיבידנד למערערים נעשה במטרה עיקרית להימנע ממס או להפחיתו באופן לא נאות". בסופו של דבר, דומה כי תוצאת פסק הדין "מתקנת" את העיוות שנוצר.
נציין כי פסק הדין עוסק בנקודה אקוטית יומיומית בתכנון מס בינלאומי, ואשר זה כעשרים שנה לא ניתנה הכרעה שיפוטית בה. נזכיר כי פסק הדין האחרון שניתן בנושא שליטה וניהול היה בשנות התשעים (פס"ד סולל בונה).
עם זאת נוסיף ונציין כי מדובר בפס"ד שניתן בבהמ"ש המחוזי ועל כן אינו בגדר הלכה מחייבת.
נכתב ע"י רו"ח ועו"ד גדי אלימי
